ИМЕНЕМ РЕСПУБЛИКИ КАРЕЛИЯ

КОНСТИТУЦИОННЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КАРЕЛИЯ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 октября 1999 года

Конституционный Суд Республики Карелия в составе Председателя О.Б.Переплеснина, судей А.И.Киннера, П.А.Союнена, В.В.Сухачевой, руководствуясь пунктом 1 части 3 статьи 87 Конституции Республики Карелия, пунктом 1 статьи 2, пунктом 1 части 1 статьи 39 Закона Республики Карелия "О Конституционном Суде Республики Карелия", рассмотрел в открытом судебном заседании дело о проверке конституционности пункта 2 части 1 статьи 2 Закона Республики Карелия "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности".
Поводом к рассмотрению дела явилось ходатайство депутата Палаты Республики Законодательного Собрания Республики Карелия Лукина А.П.
Заслушав: депутата Палаты Республики Лукина А.П. и его представителя Швеца И.Н. с одной стороны, заместителя Председателя Палаты Представителей Законодательного Собрания депутата Леккерева А.М., консультанта юридического отдела Аппарата Законодательного Собрания Булгакову Н.Н. и заведующую отделом правового и кадрового обеспечения Администрации Председателя Правительства Республики Карелия Игнатьеву Т.П. с другой стороны, а также приглашенных специалистов от Управления Министерства налогов и сборов Российской Федерации по Республике Карелия: начальника отдела налогообложения физических лиц Брынину Н.И. и начальника отдела налогообложения юридических лиц Петухову С.А.,
исследовав материалы дела, Конституционный Суд

установил:

1. Закон Республики Карелия "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" принят Палатой Представителей Законодательного Собрания Республики Карелия 18 декабря 1998 года, подписан Председателем Правительства Республики Карелия 25 декабря 1998 года, опубликован в газете "Карелия" 31 декабря 1998 года и сборнике "Собрание законодательства Республики Карелия" 1998, N 26-27, статья 1875.
В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 2 настоящего закона плательщиками единого налога являются юридические лица (организации) и физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица в сфере оказания парикмахерских услуг, в том числе деятельность парикмахерских салонов.
Заявитель считает, что эта норма республиканского закона противоречит пункту 3 части 1 статьи 3 одноименного закона Российской Федерации, согласно которому плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность по оказанию физическим лицам парикмахерских услуг (деятельность парикмахерских салонов). Кроме того, по мнению обратившейся стороны эта норма республиканского закона ограничивает конституционные права и свободы граждан, нарушает принцип единой финансовой политики и противоречит положениям Конституции Республики Карелия о предметах совместного ведения с Российской Федерацией.
Ходатайство депутата Палаты Республики Законодательного Собрания Республики Карелия Лукина А.П. соответствует требованиям статей 40, 41 Закона Республики Карелия "О Конституционном Суде Республики Карелия" и является допустимым.
Суд при принятии данного постановления исходит только из предмета, указанного в обращении. Суд при этом не связан основаниями и доводами, изложенными в обращении.
2. Регулирование федеральными законами региональных налогов носит рамочный характер, что предполагает наполнение соответствующих правовых институтов конкретным юридическим содержанием законодателем субъекта Российской Федерации (статьи 5, 72, 75, 76 Конституции Российской Федерации).
Федеральный закон "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" устанавливает основания и условия налогообложения вмененного дохода организаций и индивидуальных предпринимателей, предоставляя право их детализации законодательным органам субъекта Российской Федерации.
Плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в указанных в законе сферах (статья 3).
В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 3 Федерального закона в перечень этих сфер входит оказание физическим лицам парикмахерских услуг. При этом федеральный законодатель с помощью скобок выделил деятельность парикмахерских салонов, являющихся организациями более высокого уровня, которые оказывают комплекс технологически совместимых парикмахерских услуг, косметические и постижерные услуги, оздоровительные услуги и т.д.
3. Уяснение содержания рассматриваемых положений действующего Федерального закона невозможно без учета как его буквального смысла, так и его места в системе правовых актов.
Из пункта 3 части 1 статьи 3 Федерального закона "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" усматривается, что плательщиками единого налога на вмененный доход являются юридические лица и предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания физическим лицам парикмахерских услуг.
В тексте указанного выше Федерального закона (в том числе с учетом указания в скобках "деятельность парикмахерских салонов") нет четких и определенных предписаний законодателя о том, что действие закона не распространяется на все парикмахерские услуги, а ограничено лишь деятельностью соответствующих салонов.
Статья 3 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что "законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения".
Данное положение Налогового кодекса Российской Федерации является общим принципом налогообложения и сборов в Российской Федерации.
Вследствие этого для субъектов одного и того же вида малого предпринимательства без каких-либо значимых обстоятельств не могут устанавливаться ограничения или предпочтения при налогообложении.
Толкование, искусственно сужающее эту сферу налогообложения только и исключительно деятельностью парикмахерских салонов, противоречило бы конституционному принципу равенства налогового бремени, содержащемуся в статьях 8 (часть 2), 19 и 57 Конституции Российской Федерации, и положениям Федеральных законов "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации " и "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" об обеспечении субъектам малого предпринимательства равных условий и возможностей для развития и ведения предпринимательской деятельности, а также о добросовестной конкуренции.
Применительно к уплате единого налога на вмененный доход парикмахерские услуги выделены федеральным законодателем в отдельную сферу предпринимательской деятельности, а не указаны в числе других бытовых услуг, каковыми они безусловно являются.
Из пункта 2 части 1 статьи 3 вышеуказанного федерального закона усматривается, что наряду с конкретным указанием перечня бытовых услуг (ремонт обуви, одежды, часов и др.), подпадающих под уплату единого налога на вмененный доход, в этом законе содержится норма о том, что действие закона распространяется и на "иные бытовые услуги", перечень которых не ограничен.
Парикмахерские услуги являются распространенным видом бытовых услуг, и поэтому толкование, выводящее именно парикмахерские услуги (кроме деятельности салонов) за пределы действия закона о едином налоге на вмененный доход, противоречило бы фискальным интересам государства и смыслу самого федерального закона, направленного на широкий охват действием закона субъектов малого предпринимательства в бытовой сфере.
Федеральный законодатель по мере необходимости в статьях различных нормативных актов использует выделяющие знаки, в том числе и скобки.
Однако выделение законодателем с помощью скобок каких-либо правовых предписаний не является основанием, безусловно исключающим либо сужающим применение правила, установленного в диспозиции нормы. Об этом свидетельствуют как текст Конституции Российской Федерации, так и тексты федеральных законов (статья 49 Конституции Российской Федерации, части 4, 6, 7 статьи 3 Налогового Кодекса Российской Федерации, часть 4 статьи 2 вышеуказанного Федерального закона и др.).
Поэтому наличие скобок, в которых заключено словосочетание "деятельность парикмахерских салонов", нельзя рассматривать как установление исключения из числа плательщиков единого налога организаций и предпринимателей, оказывающих парикмахерские услуги вне парикмахерских салонов.
Такой же смысл пункту 3 части 1 статьи 3 федерального закона придается толкованием, изложенным в материалах, разработанных Министерством экономики России совместно с Минфином, Госналогслужбой и ГКРП России (рекомендуемые формулы расчета суммы единого налога, а также перечень рекомендуемых их составляющих) и Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации (информационное письмо от 27 августа 1998 года N С5-7/УЗ-664).
Следовательно, в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 3 Федерального закона "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательство в сфере оказания физическим лицам парикмахерских услуг. Этим же налогом облагается и деятельность парикмахерских салонов (все виды выполняемых в них услуг).
Поэтому законодатель Республики Карелия действовал в рамках предоставленных ему полномочий при принятии оспариваемой нормы, правовое предписание которой не противоречит федеральному законодательству и соответствует Конституции Республики Карелия.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 2, 6, 33, 44 Закона Республики Карелия "О Конституционном Суде Республики Карелия", Суд

постановил:

1. Признать пункт 2 части 1 статьи 2 Закона Республики Карелия "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" соответствующим Конституции Республики Карелия.
2. Согласно части 5 статьи 31 Закона Республики Карелия "О Конституционном Суде Республики Карелия", части 1 статьи 6, части 4 статьи 27 Федерального конституционного закона "О судебной системе Российской Федерации" настоящее постановление является окончательным, опротестованию и обжалованию не подлежит, вступает в силу немедленно после провозглашения и не может быть пересмотрено иным судом.
3. В соответствии со статьями 24, 31, 63 Закона Республики Карелия "О Конституционном Суде Республики Карелия" настоящее постановление подлежит официальному опубликованию в газете "Карелия" и сборнике "Собрание законодательства Республики Карелия".

Конституционный Суд Республики Карелия





ОСОБОЕ МНЕНИЕ
судьи Конституционного Суда Республики Карелия
Союнена П.А. по делу о проверке конституционности
пункта 2 части 1 статьи 2 Закона Республики Карелия
"О едином налоге на вмененный доход для
определенных видов деятельности"

Постановлением Конституционного Суда Республики Карелия от 21 октября 1999 года оспариваемые положения были признаны соответствующими Конституции Республики Карелия.
В соответствии со статьей 32 Закона Республики Карелия "О Конституционном Суде Республики Карелия" считаю необходимым высказать следующее особое мнение.
1. Нельзя не согласиться с утверждением Суда о том, что в оспариваемых положениях нет четких и определенных предписаний законодателя о том, что действие закона не распространяется на все парикмахерские услуги, а ограничено лишь деятельностью соответствующих салонов. Однако хотелось бы добавить, что данное замечание с полным правом относится и к обратному утверждению.
Именно поэтому с максимальной тщательностью необходимо оценить смысл формулировки данной сферы предпринимательства с учетом словосочетания, заключенного в скобки, исходя из иных, признанных юридической наукой и практикой, способов толкования правовых норм.
В статье 3 закона скобки используются при формулировке сфер предпринимательской деятельности в пунктах 1, 2, 3, 6.
Исходя из логического способа толкования, считаю необходимым заметить, что, на мой взгляд, использование скобок в каждом из этих пунктов обусловлено единой логикой их применения законодателем, которая заключается в том, что текстом, заключенным в скобки, законодатель как бы отвечает на вопрос о том, какие виды деятельности он подразумевает в той или иной сфере предпринимательства.
Относительно парикмахерских услуг это означает ограничение сферы оказания данного вида услуг, облагаемых единым налогом, деятельностью парикмахерских салонов.
2. Такое понимание смысла применения скобок подтверждается и грамматическим толкованием.
Здесь также нельзя не согласиться с выводом Суда о том, что выделение законодателем с помощью скобок каких-либо правовых предписаний не является основанием, безусловно исключающим либо сужающим применение правила, установленного в диспозиции нормы.
Действительно, применение скобок в каждом конкретном случае обусловлено и конкретным текстом, с учетом которого определяется значение смысловой нагрузки слов и словосочетаний, заключенных в скобки.
Не случайно поэтому специалист в области русского языка - доктор филологических наук, профессор, заведующий кафедрой русского языка Петрозаводского государственного университета З.К.Тарланов, заключением которого располагает Суд, делает вывод о том, что применение скобок в предложенной для исследования формуле закона свидетельствует об оказании физическим лицам парикмахерских услуг исключительно через парикмахерские салоны - исходя смысла скобок вообще и в данном случае в частности. Обосновывая однозначность данного языкового толкования, он дополнительно ссылается также на то, что если бы это нашло свое иное языковое выражение, оно было бы выражено, например, аналогично тому, как это имеет место в продолжение того же пункта, где в скобках дается пояснение "в том числе в косметических салонах".
3. При всей очевидности того, что данный закон необходимо рассматривать как новый шаг в государственной политике по поддержке и развитию малого предпринимательства, упрощению системы налогообложения, учета и отчетности, из текста закона и его общего смысла не усматривается, в связи с чем законодатель сделал такой выбор по сфере оказания парикмахерских услуг, равно так же, как, например, чем он руководствовался, определяя эти 12 сфер предпринимательства, подпадающих под действие данного закона.
Думается, это и не суть важно в нашем случае. Важно другое - имел ли законодатель право поступить таким образом, не нарушая общих принципов налогообложения, вытекающих из Конституции Российской Федерации.
Суд, анализируя возможность предлагаемого толкования, ответил на данный вопрос отрицательно. У меня иная правовая позиция.
В соответствии со статьей 19 Конституции Российской Федерации государство гарантирует равенство прав и свобод человека и гражданина независимо от пола, расы, национальности, языка, происхождения, а также других обстоятельств дискриминационного характера. Применительно к налоговым правоотношениям это означало бы установление по этим основаниям каких-либо налоговых ограничений или преимуществ.
В нашем случае сужение сферы налогообложения, введенное законом Российской Федерации, не нарушает указанного конституционного принципа. Равенство юридических лиц и предпринимателей в сфере оказания парикмахерских услуг необходимо рассматривать как равенство субъектов налогообложения, определенных законом между собой, и равенство среди тех из них, на кого действие закона не распространяется. С соблюдением этих условий законодатель Российской Федерации был вправе при определении субъектов налогообложения внутри одной сферы предпринимательства определить различные основания и порядок налогообложения. Подобное толкование не нарушает и общего принципа налогообложения и сборов в Российской Федерации, установленного статьей 3 Налогового кодекса Российской Федерации.
С учетом изложенного полагаю, что пункт 2 части 1 статьи 2 Закона Республики Карелия "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" противоречит положениям статей 2, 4, 41 Конституции Республики Карелия, так как расширил круг субъектов налогообложения, установленный законом Российской Федерации.

Судья Конституционного Суда
Республики Карелия
П.СОЮНЕН





ОСОБОЕ МНЕНИЕ
судьи Конституционного Суда Республики Карелия
Киннера А.И. по делу о проверке конституционности
пункта 2 части 1 статьи 2 Закона Республики Карелия
"О едином налоге на вмененный доход для
определенных видов деятельности"

Конституционный Суд Республики Карелия в решении от 21 октября 1999 года признал конституционными правовые предписания пункта 2 части 1 статьи 2 Закона Республики Карелия "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности", поскольку, по мнению Суда, они не противоречат пункту 3 части 1 статьи 3 одноименного федерального закона.
Как правильно отмечает Суд, регулирование федеральными законами региональных налогов носит рамочный характер, что предполагает наполнение соответствующих правовых институтов конкретным юридическим содержанием законодателем субъекта Российской Федерации, однако при этом законы субъекта не могут противоречить федеральному закону, то есть отрицать волю, выраженную федеральным законодателем.
Федеральный законодатель установил, что плательщиками единого налога являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в указанных в законе сферах (статья 3). При этом в качестве такой отдельной сферы деятельности в пункте 3 части 1 данной статьи выделено "оказание физическим лицам парикмахерских услуг (деятельность парикмахерских салонов), медицинских, косметологических услуг (в том числе в косметических салонах), ветеринарных и зооуслуг".
Определение сферы деятельности, на которую распространяется действие Закона "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" в оспариваемой норме республиканского закона, дано иным образом и установлено как "оказание парикмахерских услуг, в том числе деятельность парикмахерских салонов".
Таким образом, решение вопроса о наличии или отсутствии противоречия между нормой федерального закона и законом Республики Карелия невозможно без уяснения смысла правовых предписаний закона Российской Федерации.
При толковании правовой нормы обычно используют грамматический, логический и системный способы.
Согласно действующим в Российской Федерации единым правилам пунктуации скобки относятся к выделяющим знакам. Это означает, что использование грамматического способа толкования правовой нормы позволяет сделать вывод о том, что правовые предписания федерального закона, касающиеся оказания парикмахерских услуг, относятся только к выделенному скобками тексту - деятельности парикмахерских салонов.
Использование логического способа толкования приводит к этому же выводу, поскольку в тех случаях, когда законодатель стремился исключить какие-либо объекты из налогообложения, он использовал слова "за исключением" (пункты 2 и 9 части 1 статьи 3), а в тех случаях, когда стремился подчеркнуть особо отдельные объекты, на которые также может распространяться новая система налогообложения, использовал слова "в том числе".
Именно этот способ был применен федеральным законодателем в этом же пункте 3 когда, перечисляя сферы деятельности после парикмахерских услуг, после медицинских записано "косметологических услуг (в том числе в косметических салонах)". Тем самым, если бы законодатель стремился подчеркнуть, что речь идет о парикмахерских услугах, оказываемых в том числе и в парикмахерских салонах, он, без сомнения, применил бы тот же способ выражения своей позиции, который использован буквально через две фразы в этом же пункте.
В результате логического анализа части 1 статьи 3 федерального закона Суд пришел к иному мнению, так как пунктом 2 данной статьи предусмотрена возможность введения единого налога на вмененный доход на любой вид деятельности, связанный с оказанием бытовых услуг, каковыми являются и парикмахерские услуги. В связи с этим Суд считает, что, выделив парикмахерские услуги в специальную норму, федеральный законодатель имел в виду все парикмахерские услуги, в том числе и оказываемые в парикмахерских салонах.
Полагаю, что данный вывод Суда является ошибочным, так как с логической точки зрения не имело смысла выделять парикмахерские услуги в специальную норму, если возможность введения налога на данный вид деятельности уже предусмотрен пунктом 2. Подобный способ формулирования правовых предписаний приобретает смысл только в том случае, если законодатель стремится подчеркнуть специальный режим налогообложения в отношении определенного вида предпринимательской деятельности. Этот специальный режим мог заключаться только в сужении круга субъектов предпринимательской деятельности, оказывающих парикмахерские услуги, то есть ограничение этого круга парикмахерскими салонами.
Именно такое понимание выраженной законодателем воли и является логичным. И именно поэтому при формулировании правовых предписаний законодатель использовал общепризнанные правила русского языка, применив выделяющие знаки - скобки.
Кроме того, следует помнить, что пункт 2, который предусматривает возможность введения налога в отношении всех предпринимателей, оказывающих любые бытовые услуги, и пункт 3, где говорится о парикмахерских услугах, соотносятся как общая и специальная нормы. А при возникновении противоречий между общей и специальной нормами, в соответствии с правилами разрешения коллизий, следует руководствоваться правовыми предписаниями специальной нормы.
Сложность законотворческой деятельности, обусловленная исключительным разнообразием общественных отношений, которые необходимо урегулировать посредством правовых норм, порождает ситуации, когда уяснение содержания нормы возможно лишь при ее системном анализе, так как результаты грамматического и логического толкования вступают в противоречие с общими правовыми принципами.
Именно так и поступил Суд в своем решении от 21 октября 1999 года, когда в результате системного анализа действующего законодательства пришел к выводам, противоположным, с моей точки зрения, результатам грамматического и логического толкования нормы федерального закона.
Аргументы, высказанные в пользу вынесенного решения, вызывают сомнение в обоснованности игнорирования иных способов толкования правовой нормы, давших противоположный результат.
Так, в частности, из решения Суда следует, что понимание правовой нормы федерального закона как сужающей круг субъектов налогообложения приводит к нарушению принципа равенства налогообложения. Никаких аргументов в пользу данного утверждения Судом не приводится. Вместе с тем известно, что принцип равенства нельзя понимать столь безусловно, так как дифференциация в социальном государстве допустима в целях справедливого распределения налогового бремени. Такая дифференциация не нарушает конституционный принцип равенства всех перед законом, так как реализация данного принципа требует учета фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 4 апреля 1996 года). При подобной дифференциации законодатель связан конституционными принципами, запрещающими установление различных правовых режимов в отношении граждан по признакам расовой, национальной принадлежности, социального положения и ряду других обстоятельств (статья 19 Конституции Российской Федерации).
В решении Конституционного Суда Республики Карелия отсутствует обоснование, какой же из этих конституционных принципов нарушается при более узком толковании правовых предписаний пункта 3 части 1 статьи 3 федерального закона. Отсутствие таких оснований свидетельствует о необходимости руководствоваться для уяснения смысла правовых предписаний федерального закона правилами грамматики и законами логики, которые неизбежно приводят к выводу о том, что смысл правовых предписаний пункта 3 части 1 статьи 3 федерального закона заключается в возможности распространения действия закона о едином налоге на вмененный доход только на деятельность парикмахерских салонов.
Расширение круга субъектов налогообложения, осуществленное законодателями Республики Карелия, является отрицанием воли федерального законодателя и тем самым порождает противоречие с федеральным законом, а поэтому не соответствует Конституции Республики Карелия.

Судья Конституционного Суда
Республики Карелия
А.КИННЕР